HOLDING PATRIMONIAL COMO PLANEJAMENTO SUCESSÓRIO E A NÃO INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS NA INTEGRALIZAÇÃO DE BENS IMÓVEIS

REGISTRO DOI: 10.5281/zenodo.12200594

Alessandro Ramos Marques¹,
Patrícia Coêlho Aguiar Freitas²

RESUMO

O presente artigo aborda a importância do planejamento sucessório, especialmente quando relacionado à estrutura da holding patrimonial, com foco na análise da tributação associada à incorporação de ativos. Para construção da cognição e conclusão do presente estudo, a metodologia analítica, foi a utilizada para investigação e análise de normas jurídicas, doutrinas e estudo de casos. A essência da questão reside em encontrar a estratégia mais adequada às circunstâncias e necessidades específicas de cada indivíduo, buscando uma melhor compreensão dividiu-se em cinco capítulos. Merece relevância neste estudo o entendimento sobre a não incidência, “imunidade constitucional”, nos casos de integralização de ativos imobiliários por pessoa física em empresas constituídas com a finalidade de holding patrimonial, pois a previsão constitucional exclui a fruição da não incidência, nos casos de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica.

Conclui-se, que o fato gerador do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI), somente ocorrerá nos casos em que ocorrer fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, e a atividade principal do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, a locação de bens imóveis ou o arrendamento mercantil.

PALAVRAS-CHAVES: Sucessão Familiar, Holding Patrimonial, Tributação, ITBI e Integralização de ativos imobiliários.

1 INTRODUÇÃO

O planejamento sucessório é um aspecto fundamental da gestão patrimonial que visa garantir uma transição suave e eficiente dos ativos e responsabilidades para as gerações futuras. No contexto das holdings patrimoniais, essa prática adquire uma relevância ainda maior, uma vez que envolve questões complexas relacionadas à tributação e à estruturação legal.

Este estudo utiliza uma abordagem analítica para examinar a importância do planejamento sucessório, com foco na holding patrimonial, e investiga a tributação incidente na integralização de ativos. Foram analisadas as normas jurídicas vigentes, bem como estudos de caso e exemplos práticos para ilustrar as diferentes estratégias e suas implicações tributárias.

Os resultados destacam a necessidade de uma compreensão semântica e literal das normas jurídicas e tributárias ao planejar a sucessão patrimonial, especialmente no contexto da integralização de ativos em uma holding patrimonial. Opostamente à percepção comum, o planejamento sucessório não é exclusivo para os ricos e privilegiados, mas sim uma ferramenta acessível a qualquer indivíduo preocupado com a preservação e a transmissão adequada de seu patrimônio.

Este estudo reforça a importância do planejamento sucessório na preservação do patrimônio familiar, especialmente quando consideramos a estrutura da holding patrimonial. Independentemente da condição financeira, cada indivíduo pode se beneficiar de estratégias de planejamento sucessório adequadas às suas circunstâncias e necessidades específicas. É fundamental buscar orientação especializada e compreender as implicações legais e tributárias de cada decisão para garantir uma sucessão patrimonial eficaz e sustentável.

No que concerne aos benefícios da holding patrimonial podem variar de acordo com a natureza de suas atividades. A transferência de bens dos sócios para a holding, mediante a integralização do capital social, pode ser enquadrada como uma situação de imunidade tributária.

2 PLANEJAMENTO SUCESSÓRIO

2.1 ORIGEM, CONCEITO E LEIS

Em uma análise suscinta da história da tributação sobre heranças, é possível identificar sua provável origem no Egito Antigo, o documento mais antigo que atesta esse fato remonta a um papiro datado do ano 117 a.C.. Neste registro, é mencionada a imposição de um tributo obrigatório, decorrente da obrigação do registro das heranças e pagamento estimado entre 10% e 15% sobre o valor integral dos bens transferidos.

Em uma outra perspectiva histórica, sustenta-se que o verdadeiro precursor do imposto é um édito emitido pelo Triunvirato no ano 40 a.C., esse édito estabeleceu um legado compulsório em favor do Estado, aplicável a todas as sucessões, com o intuito de financiar os custos associados à guerra contra Pompeu. No entanto, devido à sua natureza transitória, uma vez que foi descontinuado após o término da guerra, muitos acadêmicos não o consideram como o ponto de partida definidor da história desse imposto (Valentin, 2021, p. 17).

O planejamento sucessório é um procedimento complexo que requer análise detalhada e subsequente implementação por parte do indivíduo preocupado com sua sucessão. Este processo implica na definição dos critérios de distribuição de seus ativos entre os herdeiros, visando evitar disputas entre eles e minimizar os encargos relacionados ao processo de inventário.

Existem várias estratégias que podem ser adotadas no planejamento sucessório, algumas das quais demonstram maior eficácia em comparação com outras. Isso se deve ao fato de que, além de envolver a antecipação na distribuição dos ativos pelo indivíduo interessado, o planejamento sucessório também pode contribuir para a redução da carga tributária que os herdeiros do falecido teriam que suportar, uma vez que tais encargos serão assumidos pelo autor da herança ainda em vida.

A Carta Magna do Brasil, promulgada em 05 de outubro de 1988, aborda o direito à herança no Título II – Dos Direitos e Garantias Fundamentais, além de ser objeto de legislação específica nas leis 10.406/02 (Código Civil) e 13.105/15 (Código de Processo Civil). Nesse contexto normativo, o planejamento sucessório emerge como uma ferramenta legítima que pode ser empregada para buscar uma maior eficácia e previsibilidade no contexto da sucessão familiar e patrimonial.

2.2 DOS TIPOS DE PLANEJAMENTO SUCESSÓRIO

2.2.1 Testamento

O testamento é um documento legal que permite a um indivíduo deixar por escrito como os seus bens serão dispostos entre os seus herdeiros legítimos ou não, uma forma de satisfazer a vontade do autor da herança, de cujos, desde que respeitado os limites legais. Este documento desempenha um papel fundamental no âmbito do direito das sucessões.

A legalidade do testamento encontra previsão principalmente no Código Civil, em seus artigos 1.857 a 1.990. Essa legislação regula os diversos tipos de testamento, tais como o testamento público, o testamento cerrado e o testamento particular, além de estabelecer as formalidades e requisitos necessários para a sua validade.

Além do Código Civil, a Constituição Federal de 1988 também trata indiretamente do tema, ao garantir o direito à herança (art. 5º, XXX), o que corrobora a importância do testamento como meio de expressão da vontade do indivíduo em relação à sucessão de seus bens.

2.2.2 Fideicomisso

Fideicomisso é um instituto no qual o autor da herança expressa sua vontade de deixar um bem para o sucessor do seu herdeiro.

Sendo assim denominados, fiduciante o autor da herança, fiduciário aquele que recebe um bem em transferência, com a obrigação de administrar o bem, conforme a vontade do fiduciário até que o transfira ao beneficiário.

O Código Civil, prevê em seus artigos 1.367 a 1.390, a legalidade desse instituto. Essa legislação regula as diversas modalidades de fideicomisso, estabelecendo os requisitos e procedimentos necessários para sua constituição e funcionamento. A Constituição Federal de 1988 também trata indiretamente do fideicomisso ao garantir a proteção da propriedade privada como um direito fundamental (art. 5º, XXII).

2.2.3 Codicilo

O codicilo é um instrumento complementar ao testamento, utilizado para fazer alterações ou adições a um testamento já existente. Ele permite ao testador efetuar mudanças em disposições específicas do testamento sem a necessidade de elaborar um novo documento testamentário completo.

A previsão legal do codicilo encontra-se no Código Civil brasileiro, nos artigos 1.876 a 1.881. Essa legislação estabelece as formalidades e requisitos necessários para a validade e eficácia do codicilo, incluindo a forma escrita e a necessidade de assinatura do testador e de testemunhas.

2.2.4 Seguro de vida

O seguro de vida pode ser utilizado como parte do planejamento sucessório, sendo uma ferramenta para a proteção financeira dos beneficiários após o falecimento do segurado. Ao contratar um seguro de vida, o segurado nomeia um ou mais beneficiários que receberão o valor estipulado pela apólice em caso de seu falecimento.

A previsão legal para o seguro de vida está contida no Código Civil, Lei nº 10.406/2002. Especificamente, os seguros de vida são regulamentados nos artigos 757 a 802. Essa legislação estabelece os direitos e deveres das partes envolvidas, os critérios para a contratação, as condições para o pagamento do prêmio e as modalidades de seguros de vida, entre outros aspectos.

2.2.5 Usufruto

O usufruto figura como um elemento integrante do planejamento sucessório, ao usufrutuário é dado o direito real sobre as coisas alheias, ainda que não seja o proprietário, mas com poderes e direitos de posse, uso, administração e percepção dos frutos, essa disposição pode ser estabelecida mediante disposições testamentárias ou através de contrato de doação em vida.

A base legal para o usufruto encontra-se contemplada nos artigos 1.390 a 1.410 do Código Civil. Essa legislação delineia os direitos e obrigações tanto do usufrutuário quanto do nu proprietário, além de estipular os meios de constituição do usufruto (por meio de testamento, doação ou contrato), a duração do usufruto e as possíveis circunstâncias de extinção ou alteração desse direito real.

2.2.6 Previdência Privada Aberta

A previdência privada aberta pode ser empregada como uma ferramenta eficaz no planejamento sucessório. Trata-se de um instrumento financeiro que permite ao titular criar reservas de recursos ao longo de sua vida para garantir uma renda futura, seja para si próprio ou para seus beneficiários. No contexto do planejamento sucessório, a previdência privada aberta pode ser utilizada de diversas maneiras, tais como: nomeação de beneficiários, proteção contra inventário, flexibilidade na sucessão e a garantia de renda vitalícia.

A previsão legal para a previdência privada aberta está contida na Lei nº 6.435/1977, que regulamenta os planos e seguros privados de previdência complementar. Além disso, a Superintendência de Seguros Privados (SUSEP) também exerce papel regulador sobre esse mercado, estabelecendo normas e diretrizes para o funcionamento dos planos de previdência privada aberta no Brasil.

2.2.7 Doação

A doação pode ser empregada como uma estratégia eficaz no planejamento sucessório no ordenamento jurídico brasileiro. Trata-se de um ato pelo qual uma pessoa, chamada doador, transfere voluntariamente um bem ou direito de sua propriedade para outra pessoa, denominada donatário, sem a necessidade de contraprestação financeira.

A previsão legal está prevista nos artigos 538 a 564 do Código Civil, estabelecendo os requisitos e procedimentos para a realização de doações, bem como os direitos e obrigações das partes envolvidas no processo. Além disso, a doação também é regulamentada por normas específicas para cada tipo de bem ou direito a ser doado, como imóveis, veículos, dinheiro, entre outros.

2.2.8 Partilha em vida

A partilha em vida, também conhecida como divisão antecipada de bens, é uma estratégia que pode ser utilizada no planejamento sucessório no ordenamento jurídico brasileiro. Essa prática consiste na distribuição dos bens do titular enquanto este ainda está vivo, com o objetivo de evitar conflitos futuros entre os herdeiros, reduzir despesas com inventário e garantir uma transição suave do patrimônio para as gerações seguintes.

2.2.9 Trust

No ordenamento jurídico brasileiro, a trust não é uma instituição reconhecida de forma direta, sendo uma figura estrangeira. No entanto, a utilização de trust como parte do planejamento sucessório é possível através da jurisprudência e da aplicação analógica de institutos jurídicos existentes no Brasil.

No Brasil, a utilização de instrumentos similares à trust pode ocorrer por meio de estruturas como a fidúcia (ou fideicomisso), que é um instituto reconhecido pelo ordenamento jurídico brasileiro. A fidúcia consiste na transferência de propriedade de determinados bens para um fiduciário, que os administra em benefício de terceiros. Apesar de não ser idêntica à trust, a fidúcia pode ser utilizada para alcançar objetivos semelhantes, como o planejamento sucessório.

A previsão legal para a fidúcia está contida no Código Civil brasileiro, nos artigos 1.365 a 1.367. Essa legislação estabelece os requisitos e procedimentos para a constituição e funcionamento da fidúcia, incluindo a forma escrita do contrato fiduciário e as responsabilidades do fiduciário e dos beneficiários.

Portanto, embora a trust não seja diretamente reconhecida no ordenamento jurídico brasileiro, é possível utilizar estruturas jurídicas análogas, como a fidúcia, para alcançar objetivos semelhantes no planejamento sucessório, observando as disposições legais aplicáveis e os princípios gerais do direito brasileiro.

2.2.10 Fundação

No ordenamento jurídico brasileiro, a fundação pode ser utilizada como uma ferramenta eficaz no planejamento sucessório, proporcionando uma forma de perenizar o patrimônio do doador e garantir a realização de objetivos específicos após sua morte. A fundação é uma pessoa jurídica de direito privado sem fins lucrativos, instituída por uma pessoa física ou jurídica, denominada instituidor, que destina um patrimônio para a consecução de finalidades de interesse social, cultural, educacional, entre outras.

No contexto do planejamento sucessório, a fundação pode ser estabelecida por meio de disposições testamentárias ou por escritura pública em vida, com a previsão de que seus objetivos sejam perseguidos após o falecimento do instituidor. Alguns usos da fundação no planejamento sucessório: preservação do patrimônio, benefício de herdeiros e a realização de objetivos sociais.

A previsão legal para a fundação está contida no Código Civil brasileiro, nos artigos 62 a 69. Essa legislação estabelece os requisitos e procedimentos para a constituição e funcionamento da fundação, incluindo a forma de instituição, administração do patrimônio, finalidades, órgãos de governança, entre outros aspectos.

Portanto, a fundação pode ser uma alternativa viável no planejamento sucessório, oferecendo uma maneira de perpetuar o patrimônio e promover objetivos de interesse social ou familiar após o falecimento do instituidor.

2.2.11 Holding

A utilização da holding como estratégia no planejamento sucessório é reconhecida por sua eficácia. Trata-se de uma entidade empresarial constituída com a finalidade primordial de controlar outras empresas, chamadas subsidiárias, mediante a aquisição de participações societárias. No contexto do planejamento sucessório, a holding desempenha um papel fundamental na organização e proteção do patrimônio familiar, na facilitação da sucessão empresarial e na mitigação dos impactos fiscais relacionados à transferência de bens e ativos para as próximas gerações.

A constituição de uma holding pode se dar por meio de diferentes formas societárias previstas na legislação brasileira, como a sociedade limitada, a sociedade anônima ou a sociedade por quotas de responsabilidade limitada. A escolha da estrutura societária mais adequada dependerá das exigências e metas específicas do planejamento sucessório em questão.

A previsão legal para a constituição e operação das holdings encontra-se disposta no Código Civil brasileiro, assim como em normas específicas aplicáveis a cada tipo societário adotado (por exemplo, a Lei das Sociedades por Ações para as sociedades anônimas e a Lei das Sociedades Limitadas para as sociedades limitadas). Ademais, a legislação tributária brasileira também regula aspectos relacionados à tributação das holdings e suas atividades operacionais.

**3 DA HOLDING PATRIMONIAL NO BRASIL**

3.1 DOS TIPOS DE HOLDING

Não é difícil encontrar referências aos diversos tipos de holdings, tais como: de participação, de administração, puras, de controle, mistas, patrimoniais e imobiliárias. Dentro deste contexto, delinearemos a definição de cada uma dessas categorias, conforme descrito na obra de referência de (Mamede; Mamede, 2023, p. 28):

Holding Pura: É uma sociedade constituída com o objetivo exclusivo de adquirir quotas ou ações de outras sociedades, sendo também denominada de sociedade de participação.
Holding de Controle: Refere-se a uma sociedade de participação estabelecida com o propósito de exercer controle societário sobre outras sociedades.
Holding de Participação: Consiste em uma sociedade de participação criada com o intuito de deter participações societárias, sem a intenção de exercer controle sobre outras entidades.
Holding de Administração: Trata-se de uma sociedade de participação desenvolvida para centralizar a gestão de outras sociedades, estabelecendo planos, diretrizes, metas, entre outros aspectos.
Holding Mista: Corresponde a uma sociedade que possui como objeto social a realização de uma atividade produtiva específica, enquanto detém participação significativa em outras sociedades.
Holding Patrimonial: É uma sociedade constituída com o propósito de ser a proprietária de um patrimônio específico, sendo também denominada de sociedade patrimonial.
Holding Imobiliária: Este tipo particular de sociedade patrimonial é estabelecido com o objetivo de deter propriedades imobiliárias, inclusive para atividades de locação.

Nos ensina, ainda, que a holding familiar não é um tipo específico por si só, mas sim uma abordagem que permite contextualizar e compreender uma categoria particular de estruturas empresariais.

**3.2 CONCEITO DE HOLDING PATRIMONIAL**

O termo holding é derivado do verbo, em inglês, to hold, cujo significado é segurar, controlar, deter, sustentar, manter, guardar. Holding company ou simplesmente holding designa pessoas jurídicas para que atuem como titulares de bens e direitos que, normalmente, as pessoas mantêm em seu patrimônio pessoal como bens móveis e imóveis, propriedades intelectuais, participações societárias e investimentos financeiros (Mamede; Mamede, 2023, p. 21).

No sentido estrito da palavra, holding, é uma sociedade empresarial na qual uma empresa possui participação societária em outra empresa ou podendo ser constituída com o propósito específico de administrar o patrimônio de um indivíduo ou grupo familiar. Sua função é de uma empresa, na medida em que detém a posse de diversos ativos e investimentos, tais como propriedades imobiliárias, participações acionárias, entre outros. Esta modalidade empresarial possibilita uma gama de vantagens, incluindo a proteção dos ativos contra riscos pessoais, simplificação do planejamento sucessório e eficiência na gestão tributária.

O objetivo principal da Holding Patrimonial consiste na preservação do patrimônio familiar ao longo do tempo, resguardando-o de potenciais ameaças como disputas intrafamiliares, insolvência ou litígios legais. Além disso, essa estrutura possibilita uma administração mais profissional dos ativos, contribuindo para a maximização da eficácia e rentabilidade dos investimentos.

**3.3 DAS VANTAGENS E DESVANTAGENS DA HOLDING PATRIMONIAL**

Com o avanço na organização patrimonial ao longo das últimas décadas e a busca por abordagens inovadoras na construção de legados, foi evidenciada uma mudança substancial no sistema sucessório, ressaltando a importância fundamental da herança e do testamento como ferramentas que exigem uma base jurídica sólida para estruturar a sociedade (Oliveira, 2022, p. 23).

O encetamento da holding, com um enfoque voltado para a dimensão familiar, proporcionou uma maior flexibilidade e agilidade nos processos de produção e negociação, graças as novas dinâmicas jurídicas empreendidas, com o intuito de preservar o patrimônio e, ao mesmo tempo, promover o desenvolvimento econômico do país.

Muitas pessoas buscam instituir uma holding patrimonial com o propósito de separar as questões familiares das empresariais. No entanto, é necessária uma análise mais minuciosa e precisa sobre a gestão do patrimônio e das atividades comerciais, bem como sobre os respectivos encargos fiscais associados. Esse enfoque abrangente facilita a identificação e aproveitamento das oportunidades existentes no contexto legal vigente, tanto por meio de disposições expressas na legislação quanto por lacunas eventualmente presentes.

A adoção de uma holding patrimonial pode resultar em uma economia tributária considerável, além de aprimorar a gestão dos negócios familiares. Essa medida pode ajudar a diminuir a ocorrência de erros que conduzem a perdas patrimoniais substanciais, como o pagamento excessivo ou insuficiente de impostos.

Entretanto, não se pode afirmar de maneira definitiva que a implementação de uma holding patrimonial resultará na economia fiscal prometida. A eficácia dessa estratégia, ou sua ausência, dependerá de diversos fatores, incluindo o perfil do contribuinte e uma análise tributária criteriosa para avaliar o ambiente fiscal no qual a holding está inserida e determinar qual alternativa é mais vantajosa, dentro dos limites legais estabelecidos.

No que diz respeito ao Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis (ITBI), os benefícios da holding patrimonial podem variar conforme a natureza predominante de suas atividades. Conforme mencionado anteriormente, a transferência de bens dos sócios para a holding, mediante a integralização do capital social, pode ser enquadrada como uma situação de imunidade tributária. No entanto, se a constituição da holding tiver como principal objetivo a realização de atividades especificadas no artigo 37 do Código Tributário Nacional, não ocorrerá benefício tributário em relação ao Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis (ITBI), uma vez que a imunidade não será aplicável nesse cenário específico (Silva, 2020, p. 19).

Sob a perspectiva dos custos e benefícios relacionados à constituição de uma holding patrimonial, com o propósito de facilitar uma compreensão apresentamos tabelas comparativas a seguir: a primeira delas compara as vantagens da holding patrimonial em relação ao inventário; nas tabelas subsequentes, são apresentadas as principais vantagens fiscais resultantes da estruturação de uma holding patrimonial quando comparadas com a carga tributária enfrentada por pessoas físicas (Leitão, 2016, p. 18):

Eventos	*Holding* Familiar	Inventário
1) Tributação da Herança e Doação	4%	4%
2) Tempo para Criação ou Tempo de Trâmite do Inventário	30 dias em média	5 anos em média, se judicial
3) Tributação dos Rendimentos	11,33%	27,5%
4) Tributação da Venda de Bens Imóveis	6,54%³	27,5%
5) Sucessão conforme Código Civil para Casamentos com Comunhão Parcial de Bens	Cônjuge NÃO é herdeiro	Cônjuge

Imóveis no Não Circulante – Conta Investimentos
Atividade: Aluguel de imóveis próprios
Tributo	Base de Cálculo	Alíquota	Custo Tributário Final
IRPJ	32% do faturamento	15%	4,8%
CSLL	32% do faturamento	9%	2,88%
PIS	100% do faturamento	0,65%	0,65%
COFINS	100% do faturamento	3%	3%
		TOTAL	11,33%

Atividade: Locação de Imóveis – Tributação:
Holding Patrimonial: 11,33%	Pessoa Física: 27,5%

Atividade: Alienação de Imóveis – Ganho de Capital:
Holding Patrimonial – Estoque de Imóveis	Pessoa Física	Holding Patrimonial – Estoque de Imóveis
6,54%	15%	6,54%

Fonte: (LEITÃO, 2016, p. 19)

3.4 DA IMUNIDADE DO ITBI NA INCORPORAÇÃO DE BENS IMÓVEIS EM UMA HOLDING

A imunidade tributária tem uma finalidade específica que justifica sua existência, uma vez que o Estado não renunciaria à cobrança de tributos e à diminuição de sua arrecadação sem uma justificativa relevante. Geralmente, essa justificativa está associada à proteção de atividades consideradas essenciais ao interesse público, as quais são preservadas da incidência de tributos que poderiam torná-las inviáveis ou reduzir sua viabilidade econômica (Dias, 2019, p. 21).

A incorporação de imóveis para a constituição de uma holding, geralmente faz parte de um processo de reorganização societária, organizacional ou planejamento patrimonial, no qual os imóveis são transferidos para uma pessoa jurídica sem que haja alterações na titularidade efetiva. Nesses contextos, tanto a doutrina quanto a jurisprudência têm reconhecido que não há a configuração do fato gerador do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI), uma vez que não ocorre uma efetiva transferência de propriedade imobiliária.

A imunidade do ITBI na incorporação de bens imóveis em holdings também pode ser reconhecida com base em dispositivos legais específicos, seja em nível federal ou municipal. Por exemplo, algumas legislações municipais podem prever situações de isenção ou não incidência do ITBI em operações que envolvam a incorporação de imóveis em holdings, desde que sejam observados os requisitos e condições estabelecidos na legislação aplicável.

No âmbito federal, a transmissão de bens imóveis inter vivos, realizada com o propósito de incorporação ao patrimônio de uma pessoa jurídica como parte integrante do capital social, não se caracteriza como evento jurídico tributável sujeito à tributação pelo Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI), exceto quando a atividade exercida pela entidade corresponda à natureza imobiliária, conforme estipulado na Carta Magna.

No tocante à segunda parte do art. 156, § 2º, I, da Constituição Federal de 1988, o legislador constituinte definiu como fato gerador do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) a transferência de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica como forma de integralização de capital, nos casos em que a atividade principal desta seja predominantemente voltada para a compra, venda, locação ou arrendamento de bens imóveis.

**3.5 DA INCIDÊNCIA DO ITBI NA INCORPORAÇÃO DE BENS NA HOLDING IMOBILIÁRIA**

A incidência do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) ocorre nos casos em que houver a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, em uma interpretação incorporação de bens de pessoa jurídica para outra pessoa jurídica, na constituição de sociedades de holdings imobiliárias no Brasil cujo tratamento tributário conforme vimos anteriormente tem previsão constitucional. Holdings imobiliárias são estruturas empresariais utilizadas para a gestão e administração de um conjunto de bens e ativos, especialmente imóveis, comumente empregadas em estratégias de planejamento patrimonial e sucessório.

Em geral, a transferência de bens imóveis para uma holding imobiliária pode ocorrer por diversas razões, tais como concentração patrimonial, proteção de ativos, facilitação da administração e gestão dos imóveis, além de possibilitar uma melhor organização e planejamento tributário. No entanto, é importante compreender como a legislação brasileira trata a incidência do ITBI nesse contexto específico.

O ITBI é um imposto municipal que incide sobre a transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia (art. 156, II, da Constituição Federal).

Em síntese, a tributação pelo Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) na incorporação de bens imóveis em holdings imobiliárias no Brasil é uma questão complexa que demanda análise e discussão aprofundadas, especialmente à luz das recentes decisões do Supremo Tribunal Federal (STF).

3.6 DA REPERCUSSÃO DO TEMA 796 DO STF

No julgamento do Recurso Extraordinário (RE) n. 796.376/SC – Tema 796 da repercussão geral –, o Supremo Tribunal Federal (STF), por maioria de votos, delimitou o alcance da imunidade do ITBI nos casos de transmissão de bens imóveis em operações societárias, mais especificamente no caso de TRANSMISSÃO DE BENS E DIREITOS QUANDO DA INTEGRALIZAÇÃO DE IMÓVEIS AO CAPITAL SOCIAL DE PESSOA JURÍDICA.

A Suprema Corte decidiu, por meio do voto condutor, de que o ITBI incide sobre o valor excedente dos bens imóveis integralizados na pessoa jurídica destinados à reserva de capital. Em outras palavras, a imunidade abrange somente a parte do valor do imóvel necessária para satisfazer a subscrição do capital social (NEVES, 2021, p. 2).

O referido julgamento aborda a interpretação da imunidade tributária referente ao Imposto de Transmissão de Bens Imóveis (ITBI), estabelecida no art. 156, § 2º, I, da Constituição Federal (CF/88), sobre os imóveis incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica como parte de um processo de capitalização, quando o valor dos bens ultrapassa o montante do capital social subscrito.

Na origem da discussão desse RE, a empresa Lusframa Participações Societárias Ltda. impetrou Mandado de Segurança, com pedido liminar, contra ato do Secretário da Fazenda Municipal de São João Batista/SC, que reconheceu apenas parcialmente a imunidade do ITBI sobre os bens imóveis incorporados ao patrimônio da impetrante a título de realização de capital, exigindo o tributo sobre a a diferença entre o valor do capital social integralizado e o valor dos bens transferidos por seu valor histórico, formando um excesso de capital social (que foi destinado à reserva de capital da empresa), tributável pelo que entendeu o Supremo.

Tornando a tese mais palpável, o STF entendeu que, a imunidade não acoberta o valor que excede o capital social quando houver uma diferença entre o valor do capital social a ser integralizado e a soma dos valores dos bens que irão ser utilizado para integrar este capital.

No entanto, além da questão primordial analisada no acórdão – a imunidade do Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) na incorporação de bens de pessoa jurídica para integralização de capital, limitada ao valor do capital subscrito -, o redator do acórdão fez constar em seu voto que o mencionado dispositivo constitucional permite a identificação de duas imunidades, cada uma com requisitos distintos para sua aplicação. A nosso ver, este é o aspecto crucial do Recurso Extraordinário nº 796.376/SC, que merece maior aprofundamento.

4 DA NÃO INCIDÊNCIA DO ITBI NA INTEGRALIZAÇÃO DE BENS IMÓVEIS DE PESSOA FÍSICA EM ATIVIDADES IMOBILIÁRIAS

O problema de pesquisa em questão investiga a incidência ou não do Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) na integralização de bens imóveis de pessoa física, considerando que a atividade societária da empresa envolvida seja a compra e venda de bens e direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.

Uma concepção simplificada sobre as formas de interpretação das normas tributárias, o método literal propõe uma interpretação objetiva, direta e clara da norma legal escrita. Nesse contexto, o Código Tributário Nacional (CTN), em seu artigo 111, estabelece a obrigatoriedade da interpretação literal da legislação tributária nas hipóteses que envolvem a suspensão ou exclusão do crédito tributário, a concessão de isenção e a dispensa do cumprimento de obrigações acessórias. Assim, ao dispor que a interpretação deve ocorrer de forma literal, tem-se como objetivo a clareza da finalidade da norma, evitando a expansão do sentido normativo das disposições legais (Neves, 2021, p. 6).

Por óbvio que os municípios orientam que a interpretação quanto a imunidade do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) está condicionada à ausência de atividades imobiliárias, limitando ao máximo o alcance do benefício constitucional e, consequentemente, resultando em aumento de suas receitas.

Nesse sentido, partindo de uma leitura equivocada, a maioria dos municípios interpretam que há incidência nessas operações, fundamentada no disposto no artigo 156, § 2º, inciso I, da Constituição Federal de 1988, o qual estabelece o seguinte teor:

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: […]
II – transmissão “inter vivos“, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;
[…]
§ 2º O imposto previsto no inciso II:
I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.

Segundo Neves, a primeira parte do inciso I, prevê que a imunidade recai sobre a transferência de bens ou direitos com a finalidade precípua de integralização de capital social de uma entidade jurídica decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, nestes casos, não se impõe condições à atividade da empresa na qual o ativo imobiliário é incorporado. Em outras palavras, a atividade é irrelevante para concessão da imunidade (Neves, 2021, p. 14).

A segunda parte, há um “salvo se”, nestes casos, a incorporação de patrimônio ocorrer de atividade preponderante do adquirente foi do segmento imobiliário não haverá a imunidade, tratada no texto constitucional como não incidência.

Por esse raciocínio, o texto constitucional estabelece uma exceção em relação à atividade predominante no setor imobiliário, o que não significa que as pessoas físicas que incorporarem, ou seja, que contribuírem com bens imóveis para uma empresa do ramo imobiliário, não terão direito à imunidade.

O legislador constituinte, ao utilizar a expressão “nestes casos”, teve a intenção de se referir às situações específicas de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica. Dessa forma, apenas nessas situações específicas, que envolvem a participação de pessoas jurídicas e quando o adquirente está possua atividades relacionadas ao setor imobiliário, é que a imunidade não pode ser aplicada.

Conforme já mencionado, a controvérsia em torno da interpretação da segunda parte do artigo 156, §2º, I, da Constituição Federal de 1988, está centrada na expressão “nesses casos”.

A questão controversa reside na determinação se os “casos” referidos no texto constitucional abarcam as duas hipóteses de exceção previstas no dispositivo (a primeira, a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital; a segunda, a transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica), ou se se limitam apenas aos casos de transmissão de bens ou direitos resultantes de reorganizações societárias (Antunes, 2022, p. 17).

O termo “nesses casos” refere-se às situações de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica; portanto, a exceção à imunidade só é aplicável nessas circunstâncias.

Consequentemente, o Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nos casos de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, a atividade predominante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.

Importante também diferenciarmos os termos “incorporação e integralização”, no contexto societário, a incorporação se refere à operação na qual uma ou mais entidades são absorvidas por outras, que assumem integralmente todos os seus direitos, obrigações e patrimônio existente.

Em que pese o termo utilizado pela norma seja o mesmo, a natureza jurídica das operações é distinta na sua interpretação semântica. A análise realizada pelo Supremo Tribunal Federal (STF) se concentra na utilização de bens para a integralização do capital social pelo sócio ou acionista, enquanto, no âmbito societário, a incorporação refere-se à absorção dos ativos e passivos de uma sociedade por outra.

Para melhor compreensão da temática ora exposta, necessário trazer à tona o contexto fático envolvido um caso prático junto a Secretaria de Finanças do Município de Palmas.

O processo de nº 0048421-52.2023.8.27.2729, oriundo da Vara de Execuções Fiscais e Saúde de Palmas, refere-se a uma situação semelhante ao caso em estudo, podendo ser acessado por qualquer interessado por meio do site https://www.tjto.jus.br/eproc. O processo se refere a uma pessoa que iniciou a construção de um edifício comercial, de acordo com o alvará de construção emitido. Na época, o terreno estava registrado em nome de uma pessoa física. No entanto, a obra sofreu um atraso de mais de sete meses devido a atrasos da companhia de energia e também pela empresa responsável pela instalação dos pilares de concreto. Durante esse período, o proprietário do imóvel iniciou o processo de abertura de uma empresa holding patrimonial e, em novembro de 2022, a empresa foi devidamente registrada na junta comercial. O capital social da empresa foi composto pela integralização de recursos financeiros e de um terreno comercial, que foi avaliado pelo seu valor original, conforme previsão do artigo 7º da Resolução 750/93 do Conselho Federal de Contabilidade (CRC), que dispõe que pelo Princípio do Registro pelo Valor Original os elementos patrimoniais devem ser inicialmente registrados pelos valores originais das transações, expressos em moeda nacional.

Os recursos financeiros para a construção foram provenientes do capital financeiro investido na conta da empresa, conforme evidenciado por comprovantes fiscais emitidos em nome da empresa e devidamente registrados contabilmente.

Quando ocorreu a regularização do imóvel, ou seja, a transferência da propriedade da pessoa física para a pessoa jurídica, junto ao Cartório de Registro de Imóveis, a empresa solicitou ao Município de Palmas, Tocantins, a isenção do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) referente à integralização dos mencionados imóveis. Entretanto, esse pedido foi negado sob a alegação de que a atividade comercial da empresa requerente é exclusivamente imobiliária.

Diante da recusa do pedido de isenção do ITBI e da urgência em regularizar os imóveis, a empresa optou por pagar o imposto devido e seguir com as formalidades para regularizar a documentação dos imóveis integralizados.

Em julho de 2023, a Secretaria de Finanças realizou uma inspeção no imóvel, momento em que o inspetor constatou que a construção estava concluída e considerou como base de cálculo não apenas a diferença entre o valor do ITBI e o valor integralizado do imóvel, mas sim o valor total do terreno e da construção.

Após a vistoria, o município lançou o crédito tributário, considerando o valor total do imóvel, concedendo um prazo de 30 dias para pagamento ou apresentação de recurso.

Nesse caso, os sócios optaram por efetuar o pagamento do imposto devido, liberando assim o registro do imóvel e permitindo sua eventual negociação. Posteriormente, ingressaram com uma ação de Repetição de Indébito Tributário questionando a cobrança do imposto.

No caso em questão, o Município de Palmas adota a interpretação de que o Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) incide na integralização de capital de pessoas físicas em empresas cuja atividade esteja relacionada ao segmento imobiliário, fundamentando-se erroneamente no artigo 156, § 2º, inciso I, da Constituição Federal de 1988.

5 CONCLUSÃO

Neste estudo, exploramos a importância do planejamento sucessório, as várias opções para realizar a sucessão hereditária, com foco na holding patrimonial, suas vantagens e desvantagens, e abordamos uma questão controversa relacionada à imunidade do Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) na integralização de ativos imobiliários ao capital social por uma pessoa física em uma empresa do setor imobiliário, à luz do artigo 156, § 2º, inciso I, da Constituição Federal de 1988.

Existem diversas estratégias que podem ser adotadas no planejamento sucessório, sendo algumas mais eficazes do que outras. O planejamento sucessório também pode contribuir para a redução da carga tributária que os herdeiros do falecido teriam que suportar, uma vez que tais obrigações serão assumidas pelo autor da herança ainda em vida.

Uma dessas alternativas é proporcionada pelo direito empresarial, que propõe a sucessão por meio da criação de uma empresa, denominada Holding Patrimonial, cujo propósito é gerir, preservar e organizar os bens de um grupo familiar.

A Holding, conforme estabelecido pela Lei das Sociedades por Ações, é uma estrutura societária mais flexível, originalmente concebida para participar em outras empresas. A integralização de uma holding patrimonial pode gerar uma significativa economia tributária e aprimorar a gestão dos negócios familiares. Essa iniciativa pode contribuir para a redução de erros que resultam em perdas substanciais de patrimônio, como o pagamento excessivo ou insuficiente de impostos. Além disso, viabiliza a transferência de patrimônio em vida, eliminando a necessidade de inventário e reduzindo a carga tributária.

No que concerne ao Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis (ITBI), os ganhos resultantes do emprego de uma holding patrimonial podem ser afetados pela principal natureza de suas atividades. Como previamente abordado, a transferência de bens dos sócios para a holding, mediante a integralização do capital social, pode ser considerada uma circunstância passível de imunidade tributária.

No entanto, neste contexto, emerge uma controvérsia delicada acerca da interpretação precisa da expressão “salvo se, nesses casos…”, que inaugura a cláusula de exceção à imunidade tributária do Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) estabelecida no art. 156, §2º, I, da Constituição Federal de 1988.

Como discutido ao longo desta análise, o debate envolve uma interpretação semântica e literal, o Código Tributário Nacional (CTN) que prevê a necessidade de uma interpretação estrita da legislação tributária em situações que abrangem a suspensão ou exclusão do crédito tributário, a concessão de isenção e a dispensa do cumprimento de obrigações acessórias.

Consequentemente, o Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) não incide na transferência de bens ou direitos integrados ao patrimônio de pessoa jurídica como parte de sua integralização de capital, nem na transferência de bens ou direitos resultantes de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nos casos de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, a atividade principal do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, a locação de bens imóveis ou o arrendamento mercantil.

O tema requer uma discussão aprofundada, especialmente no âmbito do Supremo Tribunal Federal, com o propósito de conferir segurança jurídica aos planejamentos patrimoniais e sucessórios que se valem da constituição de holdings patrimoniais para uma gestão e sucessão mais eficazes do patrimônio imobiliário.

³O custo tributário final será de 5,93%, mais o adicional, se chegando à dízima periódica de aproximadamente 6,54% sobre o valor total da alienação, e não sobre o ganho de capital propriamente dito, como na tributação da pessoa física.

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¹Graduado em Administração. Especialista em Gestão Empresarial e Negócios (FAFICH – Goiatuba). Especialista em Auditoria Contábil e Fiscal (UNITINS – Palmas). Acadêmico do Curso de Direito do CEULP/ULBRA. E-mail: alessandromarques.adm@gmail.com.

²Professora. Advogada. Mestra em Prestação Jurisdicional e Direitos Humanos pela Universidade Federal do Tocantins em parceria com a Escola Superior da Magistratura Tocantinense. Especialista em Direito Civil e Processo Civil pela Universidade Cândido Mendes. Especialista em Direito Médico e Hospitalar pela Faculdade Escola Paulista de Direito. Graduada na Pontifícia Universidade Católica de Goiás. E-mail: patriciacoelhoaguiar@gmail.com.