PRINCIPAIS CONTROVÉRSIAS ENVOLVENDO O ITBI – ANÁLISE DE PRECEDENTES QUALIFICADOS E PONTOS DE INDEFINIÇÃO

REGISTRO DOI: 10.5281/zenodo.8384250

Marina Noronha Barduzzi Meyer¹

Resumo

O presente trabalho analisa as principais controvérsias envolvendo o ITBI, indicando quais se encontram dirimidas por meio de precedentes vinculantes do STJ ou do STF, bem como quais permanecem em aberto, havendo necessidade de uma definição por parte de tais Tribunais, sob pena de se permanecer em um contexto de incerteza e carecendo de segurança jurídica. Neste contexto, analisou-se as possíveis hipóteses de incidência, principalmente quanto à possibilidade de sua ocorrência na cessão de direito de aquisição de bem imóvel; o momento do fato gerador, especialmente quanto à sua ocorrência ou não antes do registro no cartório; a base de cálculo do ITBI nos casos de compra e venda e de hasta pública; a possibilidade de arbitramento da base de cálculo; a incidência e a base de cálculo nos casos de integralização de imóveis; a devolução do ITBI no caso de negócio jurídico frustrado ou anulado.

Palavras-chave: ITBI. Precedentes vinculantes. Base de cálculo. Hasta pública. Integralização.

Abstract

This work analyzes the main controversies involving the ITBI, indicating which have been resolved through binding precedents of the STJ or the STF, as well as which remain open, with the need for a definition by such Courts, under penalty of remaining in a context of uncertainty and lacking legal certainty. In this context, the possible incidence hypotheses were analyzed, mainly regarding the possibility of its occurrence in the assignment of the right to acquire real estate; the moment of the triggering event, especially regarding whether or not it occurred before registration at the registry office; the ITBI calculation basis in cases of purchase and sale and public auction; the possibility of arbitrating the calculation basis; the incidence and the calculation basis in cases of social capital payment by real estate; the return of the ITBI in the case of an annulled legal transaction.

Keywords: ITBI. Binding precedents. Calculation basis. Public auction. Payment of social capital.

Sumário

Introdução. 1. Previsão e competência. 2. Hipóteses de incidência. 3. Aspecto temporal. 4. Base de cálculo. 4.1. Arbitramento pelo Fisco. 4.2. Alienação em hasta pública e em leilão extrajudicial. 4.3. Integralização de imóvel. 4.3.1. Imunidade na integralização de imóvel. 4.3.2. Momento da incidência do ITBI na integralização. 4.3.3. Base de cálculo do ITBI na integralização. 4.3.4. Devolução do ITBI no caso de negócio jurídico frustrado ou anulado. Conclusão.

Introdução

O Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis – ITBI é um imposto que hoje possui grande relevância na receita tributária dos mais de cinco mil municípios brasileiros.

Seu fato gerador está relacionado à atividade imobiliária, que é extremamente dinâmica e é pautada por inúmeros fatores que podem interferir no valor do negócio, alguns de ordem objetiva – como por exemplo o perfil do bairro, as características prediais, os melhoramentos existentes nas vias (escoamento de chuva, iluminação pública, esgoto etc.) – e outros de ordem subjetiva – como a urgência na venda do imóvel por questões financeiras ou familiares, a fama do imóvel por algum evento ocorrido nele, a vista etc.

Tal dinamismo torna a aferição de seu aspecto temporal e quantitativo – especialmente a sua base de cálculo – uma atividade muito complexa, dando margem a inúmeras discussões, as quais serão analisadas no presente artigo.

1. Previsão e competência

O Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis está previsto na Constituição Federal de 1988 em seu artigo 156, II e §2º.

A competência para a sua instituição e arrecadação transitou entre os Estados e os Municípios nas últimas Constituições brasileiras. Na Constituição de 1937 a competência era estadual, passando a ser municipal com a Emenda Constitucional nº 5 de 1961. Na Constituição de 1967 o ITBI retornou à competência estadual, apenas voltando para os Municípios em 1988.

A Constituição de 1988 teve por um dos seus principais escopos a valorização da Federação de terceiro grau, buscando elevar a autonomia dos Municípios brasileiros e ampliando o seu rol de competências. Em consonância com este mister, foi necessário atribuir a eles uma arrecadação condizente com suas atribuições, agora mais amplas. Apesar disso, as administrações municipais ainda mencionam em seus pleitos a insuficiência de sua carga tributária para suportar tais encargos, de modo que se nota a grande importância do ITBI, do Imposto sobre Serviços – ISS e do Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU neste contexto.

2. Hipóteses de incidência

De acordo com o artigo 35 do CTN, o ITBI pode ter os seguintes fatos geradores (ou, mais tecnicamente, hipóteses de incidência): I – a transmissão, a qualquer título, da propriedade ou do domínio útil de bens imóveis por natureza ou por acessão física, como definidos na lei civil; II – a transmissão, a qualquer título, de direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos reais de garantia; ou III – a cessão de direitos relativos às transmissões referidas nos incisos I e II.

As duas primeiras hipóteses não levantam maiores dúvidas, todavia, mesmo mais de 30 anos após a promulgação da Constituição Federal, a terceira hipótese é objeto de controvérsia.

Vale ressaltar que não se trata de hipótese presente apenas no CTN, já que a própria Constituição, no seu art. 156, II, menciona expressamente que incide o ITBI na “transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição”.

Assim, a literalidade dos dispositivos constitucional e legal englobam não só a transmissão efetiva do imóvel ou dos direitos reais sobre ele, mas também a cessão de direitos de sua aquisição.

As situações ensejadoras da transmissão imobiliária eleitas pelo legislador, como podemos observar, são aquelas denominadas pela doutrina tradicional de “situações jurídicas”. A linguagem manifestadora daquelas situações encontra-se de antemão materializada em documentos contratuais públicos ou privados, os quais já se encontram revestidos das formalidades determinadas pelo direito pátrio necessárias para surtirem os efeitos jurídicos peculiares pretendidos pelas partes.

Assim, a Constituição e o CTN permitem que se configure o fato imponível já no momento final de enunciação daqueles instrumentos, quando as partes formalizam o pacto firmado através do instrumento jurídico competente, como o momento apto à ocorrência da situação configuradora da tributação pelo imposto de transmissão imobiliária.

Neste sentido leciona Ricardo Lobo Torres²:

“O ITBI incide, finalmente, sobre as cessões de direitos à aquisição de bens imóveis por natureza e acessão física e direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia. A cessão de direitos pessoais à aquisição dos bens imóveis está abrangida pela norma constitucional, pelo que o tributo incidirá sobre a cessão da promessa de venda e sobre a cessão da promessa de cessão, embora não incida sobre as promessas”.

Para o caso em tela, de acordo com a legislação da maior parte dos Municípios, existem dois sujeitos passivos envolvidos. O primeiro sujeito passivo, que deve recolher o ITBI pela cessão de direitos, é o cedente. O segundo sujeito passivo é o cessionário, que deve recolher ITBI pela aquisição do imóvel, ou seja, como adquirente, na assinatura do Contrato de Compra e Venda.

Todavia, mesmo com tal clareza na Constituição, no CTN e em muitas leis municipais, o que prevalece na jurisprudência é a impossibilidade de se exigir o ITBI no caso de cessão de direitos a aquisição de bens imóveis.

Se prevalecer a tese da não incidência do ITBI na cessão de direitos sob o argumento de que não houve o registro da cessão de direitos no cartório de registro de imóveis, estará aberta uma imensa janela de oportunidade através da qual os contribuintes vislumbrarão a possibilidade de não pagar nunca o ITBI, pois bastará ir cedendo o direito de aquisição numa cadeia infinita para escapar da obrigação de pagamento do tributo.

A propósito, já é relevante a quantidade de operações que não são objeto de registro por décadas, inclusive em razão de irregularidades registrais, cultura esta que deve ser reformada, porque prejudica a população com menor poder aquisitivo, que muitas vezes acaba adquirindo loteamentos irregulares por sua situação de vulnerabilidade econômica e social, de modo que podem a qualquer momento perder a sua moradia. A cobrança do ITBI no momento da celebração do contrato de cessão do direito de aquisição do imóvel, tendo como sujeito passivo (seja como contribuinte, seja como responsável tributário) também o cedente acabaria resultando num maior risco para estes vendedores de lotes irregulares, podendo assim representar um desincentivo a tal conduta. Neste cenário, configurar-se-ia a função extrafiscal do Direito Tributário de incentivar condutas escorreitas também sob um viés não tributário, isto é, de induzir externalidades, neste caso positivas.

Ademais, em julgamento ocorrido no Plenário Virtual na data de 29/08/2022, com repercussão geral (Tema 1124)³, o STF decidiu NÃO reafirmar a jurisprudência, e sim reexaminar a tese que era supostamente favorável ao contribuinte, afirmando que “não há precedente firmado em sede de repercussão geral sobre as hipóteses do inciso II do artigo 156 da Constituição Federal, o que evidencia, a seu ver, a necessidade de o Tribunal examinar, com profundidade, o alcance das diversas situações mencionadas no dispositivo, especialmente a cessão de direitos relativos à aquisição de imóvel”, conforme noticiado no site do STF em 31/08/2022.

Assim, não há tese firmada no sentido da não incidência de ITBI na cessão de direitos decorrente de compromisso de compra e venda.

3. Aspecto temporal

O CTN estabelece como aspecto temporal do ITBI, ou seja, como o momento em que ocorre o seu fato imponível, três possíveis momentos: I – a transmissão, a qualquer título, da propriedade ou do domínio útil de bens imóveis por natureza ou por acessão física, como definidos na lei civil; II – a transmissão, a qualquer título, de direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos reais de garantia; ou III – a cessão de direitos relativos às transmissões referidas nos incisos I e II.

Como se observa, há três hipóteses alternativas definindo o fato imponível do imposto. Além da transmissão efetiva da propriedade ou do domínio útil dos imóveis, ou dos direitos reais a eles relativos, ainda existe a previsão da ocorrência da cessão de direitos de aquisição. Em linha com a discussão do tópico 2 acima, o fato é que a jurisprudência atual é uníssona no sentido de que o momento do fato gerador do ITBI se dá apenas com a transmissão efetiva do bem imóvel no cartório de registro de imóveis.

Há, inclusive, tese firmada em precedente vinculante a este respeito.

No AREsp 1.760.009⁴, o STJ fixou o entendimento em consonância com a decisão do Supremo Tribunal Federal no Tema 1124 da repercussão geral, de acordo com o qual o fato gerador do ITBI ocorre apenas no momento da efetiva transferência da propriedade imobiliária, que se dá com o registro no cartório.

Além disso, o STJ frisou que, conforme se verá no tópico 4.3.2, até mesmo no caso de cisão de empresa com transmissão de imóvel do seu patrimônio para os sócios, o fato gerador do ITBI é o registro no cartório.

Conforme voto do Ministro Relator Herman Benjamin, mesmo antes da decisão do STF, o STJ já havia adotado esse entendimento no AREsp 215.273, de 2012⁵, no qual se declarou que “o fato gerador do ITBI é o registro imobiliário da transmissão da propriedade do bem imóvel. A partir daí, portanto, é que incide o tributo em comento”.

4. Base de cálculo

A base de cálculo do ITBI é um dos seus aspectos mais controvertidos, tendo em vista que sua quantificação é definida por diversas características que podem interferir no valor do imóvel, conforme já mencionado.

A Constituição Federal não menciona a base de cálculo do ITBI, motivo pelo qual cabe à lei (complementar, em obediência ao disposto no artigo 146 da Carta Magna) apresentar elementos concretos para a sua definição.

Tal definição consta do artigo 38 do Código Tributário Nacional – CTN – que ainda trata o ITBI conjuntamente com o Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doação – ITCMS. Nos termos de tal dispositivo legal, a base de cálculo do ITBI é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos.

Não há, todavia, quaisquer esclarecimentos acerca do que seja o referido “valor venal”. Por muitos anos, discutiu-se se o valor venal corresponderia à base de cálculo do IPTU – também definida pelo CTN apenas pela lacônica expressão “valor venal”.

Discutia-se, basicamente, três possíveis valores que poderiam ser tomados como base de cálculo do ITBI: I – o valor venal utilizado para fins de ITBI, que consiste em uma tabela publicada anualmente pelos Municípios com base em critérios que eram – ou deveriam ser – definidos em lei; II – o valor venal utilizado para fins de IPTU, que também constava em uma tabela publicada anualmente pelos Municípios a fim de retratar o valor de mercado dos bens separados por regiões ou III – o valor da transação, isto é, o valor correspondente à compra e venda do imóvel.

Muitos Municípios combinavam os itens “I” ou “II” com o “III”, de modo que se aplicaria ou o valor venal para fins de ITBI ou para fins de IPTU, a depender da legislação municipal, ou o valor da transação – o que fosse maior prevaleceria.

Esta controvérsia já foi solucionada pelo Superior Tribunal de Justiça – STJ no Tema Repetitivo 1113⁶ e, uma vez que o Supremo Tribunal Federal⁷ decidiu pela inexistência de repercussão geral do referido tema, a tese do STJ é que deverá prevalecer em todas as esferas do Judiciário brasileiro.

No referido tema, o STJ trouxe, na tese firmada, três esclarecimentos importantes. Em primeiro lugar, definiu-se a base de cálculo do ITBI como o valor do imóvel transmitido em condições normais de mercado (correspondente ao item “III” acima).

Neste sentido, vedou-se a vinculação da base de cálculo do ITBI à base de cálculo do IPTU, deixando claro que não seria possível utilizar a base do IPTU nem mesmo como piso de tributação. Afastou-se, assim, o item “II” acima mencionado.

O segundo esclarecimento é que o valor da transação declarado pelo contribuinte goza da presunção de que é condizente com o valor de mercado, podendo apenas ser afastada pelo fisco mediante a regular instauração de processo administrativo próprio (art. 148 do CTN).

Por fim, o tema estabeleceu que o Município não pode arbitrar previamente a base de cálculo do ITBI com respaldo em valor de referência por ele estabelecido unilateralmente. Portanto, afastou-se expressamente o item “I” acima, ainda que fosse assim definido por lei municipal.

4.1 Arbitramento pelo Fisco

No precedente qualificado acima mencionado (Tema 1113 do STJ) uma importante ressalva foi adicionada em favor do Fisco: tal presunção pode ser afastada, desde que mediante regular instauração de processo administrativo próprio, nos termos do art. 148 do CTN.

Assim, caso haja elementos concretos que demonstrem que o valor atribuído ao imóvel seja irreal, o Fisco poderá instaurar procedimento administrativo com contraditório e ampla defesa, a fim de apurar o valor de mercado real do bem e realizar lançamento substitutivo.

Nestes casos, o STJ entende que há necessidade de realização de perícia judicial.

4.2 Alienação em hasta pública e em leilão extrajudicial

Nos casos de alienação judicial do imóvel, é muito provável que o valor da arrematação seja muito inferior ao valor de mercado do bem, tendo em vista as circunstâncias elementares de tal modalidade de aquisição da propriedade.

Isso porque a venda é realizada com agilidade e as condições de pagamento geralmente são menos flexíveis do que no mercado, além de haver intrinsecamente um ônus burocrático que não pode ser suportado por grande parte dos possíveis compradores sem um suporte jurídico, o que acaba limitando a concorrência.

Desta forma, os contribuintes alegavam que a base de cálculo seria o valor da arrematação, enquanto que o Fisco alegava que seria o valor de mercado do bem, em geral consignado no laudo de avaliação judicial do bem.

O STJ aponta, desde a década de 1990, para o entendimento de que o valor venal corresponde ao valor pelo qual foi arrematado em hasta pública, inclusive para fins de cálculo do ITBI.

Isso porque não há que se falar em efetiva transmissão do imóvel quando da avaliação judicial, momento em que nem sequer há registro – o qual configura o marco temporal da transmissão da propriedade.

Nos primeiros casos levados à Corte já se frisava que a arrematação é uma forma de venda que se processa perante o Judiciário, permitindo a aquisição de imóveis por preço inferior ao da avaliação. Portanto, o valor atribuído no laudo de avaliação não corresponde ao valor alcançado na venda, não podendo ser utilizada como base de cálculo do tributo.

Desde então, o STJ vem decidindo no sentido de se considerar o valor da arrematação como base de cálculo do ITBI – entendimento confirmado, mais recentemente, no AgInt no AREsp 2.050.401⁸.

Tal entendimento também vem sendo aplicado analogicamente pelo STJ às hipóteses de leilão extrajudicial⁹.

O referido precedente consignou que, na arrematação extrajudicial (que no referido caso se originou do inadimplemento relacionado à alienação fiduciária), não seria necessário o ajuizamento de processo de execução, mas isso não desnaturaria o conceito de valor venal para os fins do artigo 38 do CTN, de modo que o valor venal deve ser aquele correspondente ao do direito transmitido, isto é, o valor obtido no leilão, independentemente do valor da avaliação do imóvel pela municipalidade, já que a base de cálculo do tributo deve obrigatoriamente aferir as proporções reais do fato sob sua faceta econômica.

4.3 Integralização de imóvel

4.3.1 Imunidade na integralização de imóvel

Ainda neste tópico da base de cálculo, talvez a maior controvérsia que hoje paira no Judiciário é a questão da integralização.

A Constituição Federal estabelece, em seu artigo 156, §2º, I, que o ITBI não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.

A respeito do tema, uma das discussões é se tal imunidade se aplicaria ou não nos casos em que a atividade preponderante da sociedade receptora do imóvel fosse a imobiliária.

Os contribuintes alegam que tal imunidade independeria da atividade preponderante com base em trecho obiter dictum do voto do Min. Alexandre de Moraes no RE 796.376 (Tema de Repercussão Geral nº 796)¹⁰:

“Em outras palavras, a segunda oração contida no inciso I — ‘ nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil’ — revela uma imunidade condicionada à não exploração, pela adquirente, de forma preponderante, da atividade de compra e venda de imóveis, de locação de imóveis ou de arrendamento mercantil. Isso fica muito claro quando se observa que a expressão ‘nesses casos’ não alcança o ‘outro caso’ referido na primeira oração do inciso I, do §2º, do artigo 156 da CF. Ou seja, a exceção prevista na parte final do inciso I, do §2º, do artigo 156 da CF/88 nada tem a ver com a imunidade referida na primeira parte deste inciso”.

Ocorre que tal julgado tratava de outro tema – a incidência do ITBI sobre o valor dos imóveis que supere o montante das cotas integralizadas (que será analisado no tópico 4.3.3).

Ademais, a previsão da análise da atividade preponderante prevista no art. 156, §2º, I da CF, está detalhada nos artigos 36 e 37 do Código Tributário Nacional, os quais não deixam qualquer margem interpretativa:

“Art. 36. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, o imposto não incide sobre a transmissão dos bens ou direitos referidos no artigo anterior:

I – quando efetuada para sua incorporação ao patrimônio de pessoa jurídica em pagamento de capital nela subscrito;

II – quando decorrente da incorporação ou da fusão de uma pessoa jurídica por outra ou com outra.

Parágrafo único. O imposto não incide sobre a transmissão aos mesmos alienantes, dos bens e direitos adquiridos na forma do inciso I deste artigo, em decorrência da sua desincorporação do patrimônio da pessoa jurídica a que foram conferidos.

Art. 37. O disposto no artigo anterior não se aplica quando a pessoa jurídica adquirente tenha como atividade preponderante a venda ou locação de propriedade imobiliária ou a cessão de direitos relativos à sua aquisição.”

Portanto, no caso de atividade preponderantemente imobiliária, não há que se falar em imunidade, ainda que se trate de integralização (realização de capital), e não de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica.

Em que pese a divergência pontual acerca do voto do Ministro Alexandre de Moraes acima transcrito, tratando de outro tema, é certo que a jurisprudência do STF e do STJ é tradicionalmente pacífica no sentido de que a imunidade não se aplica às sociedades que tenham atividade preponderantemente imobiliária, razão pela qual a discussão recai sobre o momento da incidência e sobre a base de cálculo do ITBI na integralização, conforme será explicitado nos tópicos 4.3.2 e 4.3.3 a seguir.

4.3.2 Momento da incidência do ITBI na integralização

A discussão neste tópico diz respeito ao aspecto temporal da incidência do ITBI na realização de capital, nos casos de sociedades cuja atividade preponderante seja a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil – hipótese em que não incide a imunidade tributária, conforme acima explanado.

Os contribuintes alegam que a incidência se daria somente com o registro imobiliário da integralização, enquanto que o Fisco alega que o fato imponível seria implementado já com a assinatura dos atos societários correspondentes a tal ato.

Com efeito, prevalece na jurisprudência do STJ a visão dos contribuintes, em linha com o entendimento relativo à compra e venda, que também é pacífica no sentido de que há que se aguardar o registro para se exigir o ITBI, uma vez que a transmissão efetiva do imóvel se dá apenas em tal momento, nos termos ora explanados no tópico 3 acima.

Neste sentido é o acórdão¹¹ cuja ementa é a seguir transcrita:

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. ITBI. INTEGRALIZAÇÃO DO CAPITAL SOCIAL. FATO GERADOR. OCORRÊNCIA. REGISTRO IMOBILIÁRIO. REEXAME DE PROVA. DESNECESSIDADE. ACÓRDÃO COMBATIDO. CASSAÇÃO. QUESTÕES AINDA NÃO APRECIADAS PELO TRIBUNAL DE ORIGEM. ANÁLISE. INVIABILIDADE.

1. O conhecimento da questão relativa à ocorrência do fato gerador do ITBI, porquanto exclusivamente jurídica, não encontra óbice na Súmula 7 do STJ.

2. O fato gerador do ITBI somente se aperfeiçoa com o registro do título translativo no ofício de imóveis. Precedentes.

3. Hipótese em que a decisão agravada limitou-se a reconhecer que o fundamento utilizado pelo Tribunal de origem para decidir sobre o marco inicial dos consectários da mora, referente ao momento de ocorrência do fato gerador, não é valido, motivo pelo qual cassou o acórdão recorrido e determinou o rejulgamento da apelação quanto a esse capítulo, observada a diretriz de que o fato gerador do ITBI somente se aperfeiçoa com o registro do título translativo de imóveis.

4. Nesse contexto, mostra-se inviável a análise dos argumentos agora suscitados pela edilidade sobre a existência de norma local prevendo a antecipação do pagamento do ITBI para momento anterior ao registro imobiliário e a necessidade de apuração de base de cálculo em momento ulterior, devendo esses temas, até mesmo para fins de prequestionamento, serem agitados oportunamente perante a Corte a quo para que, se o caso, sejam examinados quando do rejulgamento da apelação.

5. Agravo interno desprovido.” (destacou-se)

Ressalta-se que, até mesmo no caso de cisão de empresa com transmissão de imóvel do seu patrimônio para os sócios, o fato gerador do ITBI é o registro no cartório¹². De acordo com o Ministro Relator Herman Benjamin: “O STJ entende que, mesmo em caso de cisão, o fato gerador do ITBI é o registro no ofício competente da transmissão da propriedade do bem imóvel, em conformidade com a lei civil, o que, no caso, ocorreu em 2015. Logo, não há como considerar como fato gerador da referida exação a data de constituição das empresas pelo registro de contrato social na Junta Comercial, ocorrido em 2012”.

4.3.3 Base de cálculo do ITBI na integralização

O presente tópico visa analisar a incidência do ITBI sobre o valor dos imóveis que supere o montante das cotas integralizadas.

O tema foi objeto de análise pelo STF em sede de Repercussão Geral, conforme abaixo transcrito¹³:

“Tema 796: Alcance da imunidade tributária do ITBI, prevista no art. 156, § 2º, I, da Constituição, sobre imóveis incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica, quando o valor total desses bens excederem o limite do capital social a ser integralizado

Tese: A imunidade em relação ITBI, prevista no inciso I do § 2º do art. 156 da Constituição Federal, não alcança o valor dos bens que exceder o limite do capital social a ser integralizado.

Ementa: CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS – ITBI. IMUNIDADE PREVISTA NO ART. 156, § 2º, I DA CONSTITUIÇÃO. APLICABILIDADE ATÉ O LIMITE DO CAPITAL SOCIAL A SER INTEGRALIZADO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO IMPROVIDO. 1. A Constituição de 1988 imunizou a integralização do capital por meio de bens imóveis, não incidindo o ITBI sobre o valor do bem dado em pagamento do capital subscrito pelo sócio ou acionista da pessoa jurídica (art. 156, § 2º,). 2. A norma não imuniza qualquer incorporação de bens ou direitos ao patrimônio da pessoa jurídica, mas exclusivamente o pagamento, em bens ou direitos, que o sócio faz para integralização do capital social subscrito. Portanto, sobre a diferença do valor dos bens imóveis que superar o capital subscrito a ser integralizado, incidirá a tributação pelo ITBI. 3. Recurso Extraordinário a que se nega provimento. Tema 796, fixada a seguinte tese de repercussão geral: “A imunidade em relação ao ITBI, prevista no inciso I do § 2º do art. 156 da Constituição Federal, não alcança o valor dos bens que exceder o limite do capital social a ser integralizado”.”

Em decorrência deste tema, foi emitido o Parecer Normativo nº 1 de 21/5/2021 pelo Município de São Paulo, que fixou interpretação quanto aos limites da aplicabilidade da imunidade tributária do ITBI, considerando a decisão do Supremo Tribunal Federal acima mencionada.

Segundo o artigo 1º do parecer, a imunidade em relação ao Imposto de Transmissão de Bens Imóveis (ITBI) prevista no inciso I do § 2º do artigo 156 da Constituição Federal não alcança o valor dos bens que excederem o limite do capital social a ser integralizado.

Desta forma, segundo o parecer, sendo o valor venal de referência do imóvel (valor atribuído pela municipalidade) superior ao valor atribuído à integralização (valor da conferência do bem), incidirá o ITBI sobre o montante que o exceder.

4.3.4 Devolução do ITBI no caso de negócio jurídico frustrado ou anulado

Por fim, discute-se a possibilidade de devolução do ITBI no caso de negócio jurídico frustrado ou anulado.

Em outras palavras, caso o negócio jurídico tenha sido frustrado após o pagamento do ITBI ou mesmo anulado, seria cabível a devolução do imposto ora pago?

A alegação se baseia na premissa de que, se o negócio jurídico não foi concretizado, não haveria fato imponível, motivo pelo qual o pagamento teria sido indevido, cabendo assim a sua devolução, nos termos dos artigos 165 a 169 do CTN, por meio de pedido administrativo ou ação de repetição de indébito.

No caso, é nítido o enquadramento na seguinte hipótese do artigo 165 do CTN:

“Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes casos:

I – cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido.” (destacou-se)

Ademais, o STJ entende que, no caso em comento, o valor pago a título de ITBI é, sim, passível de restituição.

No leading case¹⁴, o negócio jurídico que teria dado ensejo à transferência de propriedade do imóvel e à tributação pelo ITBI não se concretizou em caráter definitivo, tendo em vista a superveniente declaração de nulidade por sentença transitada em julgado.

Questionou-se a decisão do STJ sob a alegação de que, ainda na hipótese de anulação posterior do negócio, o imposto seria devido. No entanto, tal alegação não prevaleceu, mantendo-se a condenação ao ressarcimento.

O Ministro Relator entendeu que, não tendo havido a transmissão da propriedade, já que era nulo o negócio jurídico, não teria havido a transferência efetivo do bem e, portanto, estaria ausente o fato gerador do imposto, nos termos do artigo 156, inciso II, da Constituição, e do artigo 35, incisos I, II e III, do CTN, sendo assim devida a restituição do correspondente valor recolhido pelo contribuinte.

Confira-se a ementa do emblemático acórdão:

“TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. ITBI. DECLARAÇÃO JUDICIAL DE NULIDADE DO NEGÓCIO JURÍDICO DE COMPRA E VENDA DO IMÓVEL. INSUBSISTÊNCIA O FATO GERADOR DO TRIBUTO. RESTITUIÇÃO DOS VALORES RECOLHIDOS A TÍTULO DE IMPOSTO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA DO DISTRITO FEDERAL A QUE SE NEGA PROVIMENTO.

1. De acordo com os arts. 156, II da CF, e 35, I, II, e III do CTN, o fato gerador do ITBI ocorre, no seu aspecto material e temporal, com a efetiva transmissão, a qualquer título, da propriedade imobiliária, o que se perfectibiliza com a consumação do negócio jurídico hábil a transmitir a titularidade do bem, mediante o registro do título translativo no Cartório de Registro de Imóveis.

2. Na hipótese dos autos, o negócio jurídico que ensejou a transferência de propriedade do imóvel e, por conseguinte, a tributação pelo ITBI, não se concretizou em caráter definitivo devido à superveniente declaração de nulidade por força de sentença judicial transita em julgado.

3. Logo, não tendo havido a transmissão da propriedade, já que nulo o negócio jurídico de compra e venda de imóvel entabulado pelas partes, ausente fato gerador do imposto em apreço, nos termos dos referidos arts.156, II da CF, e 35, I, II, e III do CTN, sendo devida a restituição do correspondente valor recolhido pelo Contribuinte a tal título.

4. Nesse contexto, correto o acórdão embargado ao condenar o Ente Público na restituição dos valores pagos a título de ITBI, pois a anulação judicial do negócio jurídico de compra e venda teve por efeito jurídico tornar insubsistente o fato gerador do tributo.

5. Embargos de Divergência do DISTRITO FEDERAL não providos.”

Conclusão

Diante do exposto, conclui-se que a maioria dos temas referentes ao ITBI encontram-se pacificados pela jurisprudência do STF e do STJ, em parte por meio de precedentes vinculantes.

Em relação a estes, todavia, o Fisco continua exigindo o tributo com base na sua interpretação da lei, gerando a judicialização de demandas cuja solução é vinculante, o que resulta em custos à sociedade. Destarte, seria conveniente a reforma do CTN a fim de incorporar tais entendimentos, passando assim a serem aplicados diretamente pelo Fisco.

Quanto às demais matérias que ainda não possuem entendimento vinculante, é necessário que os Tribunais realizem a análise também sob um viés pragmático e consequencialista, nos termos do artigo 21 da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro – LINDB, a fim de que se observe quais externalidades advirão das decisões, visando induzir aquelas que sejam positivas para a sociedade.

Referências

TORRES, Ricardo Lobo. Tratado de Direito Constitucional, Tributário e Financeiro, Volume IV, Editora Renovar, p. 353.

ARE 1294969 ED-ED, Relator(a): LUIZ FUX (Presidente), Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 29/08/2022, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-185 DIVULG 15-09-2022 PUBLIC 16-09-2022.

AgInt no AREsp n. 1.760.009/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 19/4/2022, DJe de 27/6/2022.

AgRg no AREsp n. 215.273/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 2/10/2012, DJe de 15/10/2012.

REsp n. 1.937.821/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Seção, julgado em 24/2/2022, DJe de 3/3/2022.

ARE 1122122 RG, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 10/05/2018, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-101 DIVULG 23-05-2018 PUBLIC 24-05-2018.

AgInt no AREsp n. 2.050.401/SP, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 5/9/2022, DJe de 9/9/2022.

REsp n. 1.996.625/PR, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 13/6/2023, DJe de 16/6/2023.

RE 796376, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: ALEXANDRE DE MORAES, Tribunal Pleno, julgado em 05/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL – MÉRITO DJe-210 DIVULG 24-08-2020 PUBLIC 25-08-2020

AgInt no AREsp n. 2.003.198/RJ, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 24/10/2022, DJe de 24/11/2022.

AgInt no AREsp n. 1.760.009/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 19/4/2022, DJe de 27/6/2022.

EREsp n. 1.493.162/DF, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, julgado em 14/10/2020, DJe de 21/10/2020.

¹Marina é advogada (OAB/SP nº 305.649) e consultora tributária com ampla experiência na área, incluindo passagem pelo mercado financeiro, indústria (especialmente cosmética), empresa de auditoria (big four na área de Internacional Corporate Tax) e setor público (Fazenda Nacional). Atualmente é Residente Jurídica na Procuradoria do Município de São Paulo, dentro da Secretaria Municipal da Fazenda, responsável por processos de ITBI. Pós-graduada em Direito Constitucional Aplicado e em Direito do Trabalho e Processual do Trabalho. Área do Direito: Direito Tributário
²Tratado de Direito Constitucional, Tributário e Financeiro, Volume IV, Editora Renovar, p. 353.
³ARE 1294969 ED-ED, Relator(a): LUIZ FUX (Presidente), Relator(a) p/ Acórdão: DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 29/08/2022, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-185 DIVULG 15-09-2022 PUBLIC 16-09-2022.
⁴AgInt no AREsp n. 1.760.009/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 19/4/2022, DJe de 27/6/2022.
⁵AgRg no AREsp n. 215.273/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 2/10/2012, DJe de 15/10/2012.
⁶REsp n. 1.937.821/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Seção, julgado em 24/2/2022, DJe de 3/3/2022.
⁷ARE 1122122 RG, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 10/05/2018, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-101 DIVULG 23-05-2018 PUBLIC 24-05-2018.
⁸AgInt no AREsp n. 2.050.401/SP, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 5/9/2022, DJe de 9/9/2022.
⁹REsp n. 1.996.625/PR, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 13/6/2023, DJe de 16/6/2023.
¹⁰RE 796376, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: ALEXANDRE DE MORAES, Tribunal Pleno, julgado em 05/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL – MÉRITO DJe-210 DIVULG 24-08-2020 PUBLIC 25-08-2020.
¹¹AgInt no AREsp n. 2.003.198/RJ, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 24/10/2022, DJe de 24/11/2022.
¹²AgInt no AREsp n. 1.760.009/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 19/4/2022, DJe de 27/6/2022.
¹³RE 796376, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: ALEXANDRE DE MORAES, Tribunal Pleno, julgado em 05/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL – MÉRITO DJe-210 DIVULG 24-08-2020 PUBLIC 25-08-2020.
¹⁴EREsp n. 1.493.162/DF, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, julgado em 14/10/2020, DJe de 21/10/2020.