REGISTRO DOI: 10.5281/zenodo.10802636
Wastony Aguiar Bittencourt1
RESUMO
O presente estudo, de caráter bibliográfico, tem como objetivo analisar os encargos tributários que incidem sobre os serviços notariais e de registro. Os encargos tributários que incidem sobre os notários e dos registradores, na condição de pessoa física são: imposto de renda, imposto sobre serviço (ISS) e contribuição previdenciária. Os cartórios são obrigados a possuir CNPJ, embora não possuam personalidade jurídica. O estudo mostrou que para diminuir ou mesmo eliminar a falta de conformidade nas declarações de imposto de renda realizada pelos tabeliões, o estudo mostrou que é necessário o intenso acompanhamento dos órgãos competentes, cuja meta principal é orientar e esclarecer sobre os riscos da não conformidade, atuando de forma coercitiva apenas nos casos em se fizer necessário. A cobrança de ISS é de competência dos municípios, cuja legalidade é amparada na legislação e com o entendimento do STF que sua cobrança é constitucional. A discussão em torno dos pontos discutidos neste trabalho estão longe de acabar, haja visto que há um “jogo de interesse”, tanto por parte dos tabeliões, que buscam resguardar seus direitos, como por parte das prefeituras, que não querem abrir mão de uma receita significativa para o funcionamento da máquina administrativa. De fato, a legislação que trata do tema é confusa, e mesmo considerando que boa parte da regulamentação é clara e específica, constantemente ocorrem disputas judiciais, na medida em que a competência de tributar é de cada município. Em meio ao turbilhão de opções e caminhos que podem ser seguidos, o mais prudente e justo é a busca pela justiça fiscal e tributária, baseado nos princípios constitucionais que regem a legislação brasileira.
Palavras-chave: Cartórios. Incidência Tributária. Justiça Fiscal e Tributária.
1. INTRODUÇÃO
Os Serviços Notariais e de Registro são serventias extrajudiciais, conhecidos popularmente como Cartórios, que possuem a custódia de documentos e que lhes dá fé pública, cuja inscrição no CNPJ é obrigatória, embora não possuam personalidade jurídica (GUERRA; SILVA, 2009).
Nessas serventias trabalham os tabeliões (notários e registradores), que ingressam na sua função por meio de concurso público e seu poder é conferido por delegação do Estado, cujas atividades são regidas pela Lei nº 8.935/94, que regulamentou o disposto no art. 236, § 3º, da Constituição Federal (BRASIL, 1998)
Como os cartórios não possuem personalidade jurídica, não podem praticar atos por conta própria, cuja atividade prestada é exercida pelo tabelião, que percebe emolumentos fixados em lei do poder público estadual. Além disso, com a entrada em vigor da Lei 13.286/2016, em seu artigo 22, a responsabilidade civil dos notários e registradores passou a ter caráter subjetivo, assumindo civilmente a responsabilidade por todos os prejuízos que causarem a terceiros.
Logo, os tabeliões podem ser equiparados com um profissional autônomo, respondendo por suas atividades como pessoa física cujos encargos tributários são o imposto de renda (pessoa física), imposto sobre serviço (ISS) e contribuição previdenciária.
Todavia, os encargos tributários que incidem sobre o tabelião, como pessoa física possuem muitas peculiaridades e se tornam alvo de calorosas discussões, na medida em que a atividade notarial também visa o lucro e não seguem os mesmos padrões das demais pessoas jurídicas e para fins de recolhimento dos impostos.
Neste ínterim, o presente estudo tem como objetivo analisar os encargos tributários que incidem sobre os serviços notariais e de registro. São hipóteses definidas para este estudo:
a) No Brasil, os cartórios apresentam uma regulamentação confusa, cuja legislação permite diversas ramificações e diferentes interpretações;
b) Para o correto recolhimento dos valores do imposto de renda, se faz necessário o acompanhamento dos órgãos competentes junto aos cartórios, no sentido de orientar, promover a gestão de risco e, em muitos casos, fiscalizar as atividades realizadas pelos cartórios.
c) Os serviços notariais de registros estão sujeitos à incidência do ISS sobre suas atividades cuja base de cálculo do imposto é o preço do serviço;
d) O repasse do ISS no preço final é obrigatório caso haja lei municipal determinando tal medida;
e) Os valores recebidos a título de compensação pela prática de atos gratuitos devem entrar na base de cálculo do ISS, embora se reconheça que a discussão sobre o tema ainda está longe de acabar.
Esta pesquisa se caracteriza como uma pesquisa bibliográfica, que segundo Gil (2002) possui um caráter genérico e qualitativo, abrangendo um número maior de fontes e que permite agregar um maior número de estudos e opiniões a respeito de um determinado fenômeno.
Para confecção do embasamento teórico do estudo, será realizada a coleta de dados diretamente na internet, em sites com respaldo científico que garantem a qualidade do conteúdo apresentado, além da legislação e jurisprudência que tratam do tema.
O estudo encontra sua relevância por ser um tema controverso, principalmente em tempos em que a reforma tributária é discutida com mais intensidade, cuja produção de material científico é fundamental para a construção de regras que promovam a justiça fiscal e tributária.
2. CARTÓRIOS E OS ENCARGOS TRIBUTÁRIOS
Apesar da obrigatoriedade de possuir CNPJ, os cartórios não estão sujeitos às normas tributárias e civis que se aplicam a pessoas jurídicas, cujos emolumentos que geram sua remuneração são determinados em publicação anual pelo Estado, conforme determina a Lei Federal 8.935/94, em seu artigo 31 (BRASIL, 1994).
Como já mencionado anteriormente, os encargos tributários incidem sobre os notários e dos registradores na condição de pessoa física, o que obriga o recolhimento de imposto de renda, imposto sobre serviço (ISS) e contribuição previdenciária, conforme discutido a seguir.
2.1 Cartórios e a Receita Federal
A situação jurídica dos cartórios tem provocado grandes discussões na área tributária, que devido a sua dualidade (Pessoa Jurídica x Pessoa Física), fica à mercê de diversas interpretações. Além disso, cabe destacar que os cartórios possuem outras peculiaridades conflitantes, pois ao mesmo tempo que são serviços auxiliares do Poder Judiciário e por este motivo são fiscalizados, são exercidos em caráter privado como uma empresa delegatória de serviço público; e a contratação de funcionários é feita em nome do tabelião, que por sua vez respondem com seu próprio patrimônio e recolhem os impostos devidos, característico de pessoa física, mas recolhem ISS como se fossem pessoas jurídicas (FALCÃO, 2009).
O relacionamento do Notário e do Registrador com o direito tributário é muito intenso, eles são importantes contribuintes, substitutos e responsáveis tributários. Nota-se que eles são contribuintes de uma alta carga tributária com o IRPS e o ISSQN e Contribuições Previdenciárias. Podem ser substitutos por decorrência de lei pelo recolhimento de tributos que tenham sido descontados ou retidos pelo contribuinte a quem paga rendimentos, e, por fim, são responsáveis, quando que para prática de atos de ofício e necessário a apresentação de comprovante de pagamento de tributos devidos por seu usuário, como exemplo o ITCD e o ITBI (BRAGA; LEITE; BRITO, 2018, p.45).
O Decreto nº 9.580/2018, em seu artigo 38, IV, regula a cobrança do Imposto de Renda sobre a pessoa física dos notários e registradores, cujas atividades são de caráter não assalariado, o que obriga o recolhimento mensal por meio do Carnê-Leão, bem como a Declaração de Ajuste Anual do imposto de renda referente a cada ano-calendário. Observa-se que por estar obrigado a apresentar o Carnê-Leão, estes profissionais podem se utilizar do Livro Caixa para efetuar deduções mensais.
Segundo a Receita Federal (BRASIL, 2023) os titulares de cartório podem deduzir a remuneração pagas aos empregados bem como a terceiros, desde que haja vínculo empregatício, e as despesas de custeio necessárias à manutenção de sua atividade que gera receita.
Contudo, percebe-se que as despesas de manutenção para sobrevivência da atividade assumem um critério subjetivo nas despesas dedutíveis, cujos registros, muitas vezes, são efetuados sem a devida conformidade legal.
Há uma gama de despesas que podem ser enquadradas como necessárias para manter sua atividade produtiva, como conta de luz, água, pagamento de ISS e gastos com contabilidade e assessoria jurídica, para citar alguns exemplos. O filtro que deve ser utilizado aqui é se a despesa é essencial para o funcionamento do cartório (CHAVES, 2013, p.14).
Conforme Brasil (2023), a falta de conformidade ficou constatado pelas autoridades tributárias em várias unidades da federação, havendo a necessidade de uma reestruturação no processo de orientação, gerenciamento de risco e fiscalização. A partir da sua efetiva implantação, tal medida recuperou recursos significativos na atuação conjunta das unidades da Receita Federal em diversos estados, que depois foi ampliada para todo o país.
Após diversas ações de monitoramento e orientação, o patamar de arrecadação subiu de R$ 1,7bi, no período de 2019 e 2020, para R$ 2,7bi, nos dois anos subsequentes, um aumento de quase 60%, o que representa um acréscimo anual de R$ 1 bilhão em termos nominais. Esse valor seria suficiente para o pagamento de aproximadamente 120 mil bolsas família durante um ano (BRASIL, 2023, p.1).
Neste cenário, dois pontos merecem destaque: 1) para o sucesso desta iniciativa, foi de significativa importância a troca de informações de forma estruturada com base nos dados da Corregedoria Nacional de Justiça, às Corregedorias dos Tribunais de Justiça dos Estados e do Distrito Federal e aos Fundos de Compensação por Atos Gratuitos em relação períodos pretéritos e que passam a ser captados anualmente, atuando como colaboradores do Projeto na disponibilização de informações de interesse fiscal; 2) a busca pela conformidade por parte da Receita Federal atua com a premissa básica de induzir a conformidade tributária divulgando com transparência a forma de atuação do fisco, disponibilizar orientações tributárias de interesse do segmento, com o objetivo de proporcionar segurança jurídica e reduzir litígios e, por fim, esclarecer sobre os riscos da não conformidade, atuando de forma coercitiva apenas residualmente (BRASIL, 2023).
2.2 Cartórios e a cobrança do ISS
A incidência de ISS sobre os serviços notariais e de registros sempre foi cercado de grande debate, com acaloradas disputas judiciais em razão do emaranhado jurídico que a personalidade jurídica dos cartórios possui. Neste estudo, especificamente, optou-se por abordar os três pontos de maior relevância dentro do contexto do ISS.
O primeiro é em relação ao artigo 156 da Constituição Federal, em seu inciso III, que garante a competência para que Municípios instituir o ISS sobre serviço de qualquer natureza. A sua regulamentação ocorreu por meio da Lei Complementar nº 116/2003, especificamente no item 21.01 da lista em anexo, cujo texto indica que incidirá o ISS sobre “Serviços de registros públicos, cartorários e notariais”.
Apesar da clareza de informações, não houve total aceitação sobre tal regulamentação, o que levou a disputa judicial pela ilegalidade da cobrança de ISS, cuja tese se baseia no fato de que os cartórios prestam um serviço público e a cobrança do ISS só deveria incidir sobre atividades privadas.
Harada e Harada (2022) comentam que O STF já havia definido a natureza jurídica dos emolumentos serviços notarias e de registro como sendo um tributo classificável na espécie taxa de serviços (RE nº 116.208, RTJ 132/867). Contudo, a taxa é um tipo de tributo e não há sentido em tributar um tributo, o que torna inviável a cobrança de ISS por parte dos municípios. Todavia,
motivado pela redação conferida ao artigo 236 da Carta Magma, o STF decidiu pela constitucionalidade da cobrança do ISS na prestação de serviço notarial e de registro, porque apesar de configurar uma atividade estatal por delegação do poder público ele é uma atividade econômica explorada pelo regime de direito privado, não havendo razão para tributar os serviços públicos concedidos e deixar de tributar os serviços públicos delegados (ADI nº 3.089-DF, Relator original Min. Carlos Britto, Rel. p/ Acórdão Min. Joaquim Barbosa, DJe de 21-8-2008).
Nas palavras de Harada e Harada (2022, p.1), “convivemos com o estranho regime em que o imposto incide sobre um tributo, ou seja, sobre a receita classificada como taxa pela jurisprudência do STF”.
Porém, vale aqui destacar as palavras Taborba (2008):
Na medida em que a Constituição afastou expressamente da regra imunizante o patrimônio, a renda e os serviços relacionados com a exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, um argumento de ordem sistemática deve ser articulado em favor da exação, qual seja: para que seja afastada a regra da imunidade deve haver uma fundamentação capaz de demonstrar que tais atividades não são remuneradas por preços ou tarifas, bem como de que são imunes a todos os impostos.
[…] Se o direito consiste numa proporção das coisas divididas entre as pessoas (ison ou aequurn), é na Constituição e nas leis que estão delineados os parâmetros básicos desta divisão. No caso em discussão, para eliminar-se qualquer um dos critérios distributivos estabelecidos, não basta argüir “inconstitucionalidade” e “ilegalidade” da lei complementar, é preciso eliminar a Constituição inteira. Dito de outro modo, enquanto a Carta Política de 1988 for válida, a LC 116/2003 é constitucional em toda a sua extensão. (TABORBA, 2008, p. 11-12)
A segunda discussão envolve a base de cálculo do ISS, pois como tal determinação é de competência dos Municípios, muitos adotaram a incidência do imposto pelo preço do serviço, enquanto outros adotaram a incidência do ISS sobre uma base fixa ou um valor fixo anual. Após novas rodadas de entraves jurídicos, o STF reforçou o entendimento de que a base de cálculo deve ser o preço do serviço.
Cabe destacar que não há consenso sobre esta decisão e que tal entendimento equivocado, por entender que a prestação dos serviços cartorários é pessoal e peculiar, com base no que é expresso no art. 236 da Constituição e do art. 9º, §1º, do Decreto-Lei nº 406/1968, embora boa parte desta última, foi revogado com a criação da LC 116/2003.
Nas palavras de Roque Carrazza (2004, p. 360)
A lista de serviços, segundo estamos convencidos, não é nem taxativa nem exemplificativa, mas meramente sugestiva. Contém sugestões que, desde que constitucionais poderão ser levadas em conta pelo legislador municipal ao instituir, in abstrato, o ISS. Prestações de serviços não mencionadas na referida lista, desde que evidentemente tipifiquem verdadeiras prestações de serviços, poderão ser alvo de tributação municipal (se, é claro, o Município legislar nesse sentido).
Desse modo, a inclusão dos Serviços de registros públicos, cartorários e notariais nos questionáveis anexos LC 116/2003 permitiu a cobrança do ISS por parte dos municípios, o que continua gerando significativas manifestações a favor e contra, tanto em relação à incidência do tributo como a sua base de cálculo.
O terceiro e último tema de discussão é em relação a compensação recebida por cartórios na prática de atos gratuitos. Conforme a Receita Federal, a Lei 9.534/97 assegurou a gratuidade do pagamento de emolumentos pelo registro civil de nascimento e pelo assento de óbito, bem como, aos reconhecidamente pobres, de emolumentos pelas demais certidões extraídas de cartório de registro civil, enquanto a Lei 10.169/2000, estabeleceu a responsabilidade dos Estados e do Distrito Federal pelo estabelecimento de forma de compensação aos registradores civis das pessoas naturais pelos atos gratuitos por eles praticados.
Entre aqueles que não aceitam a incidência do ISS, a alegação é de que a compensação, nesse caso, possui caráter de indenização pela prestação de um serviço gratuito, diferente da taxa que é cobrada pelos demais serviços não gratuitos. Todavia, o Supremo Tribunal Federal reafirmou jurisprudência consolidada reconhecendo a constitucionalidade da cobrança do Imposto Sobre Serviços (ISS) incidente sobre as atividades de cartórios, notários e serviços de registro público. O caso teve repercussão geral reconhecida e a decisão do julgamento deve ser aplicada para casos semelhantes, embora se reconheça que a discussão em torno deste tema está longe de acabar (CONJUR, 2013).
2.3 Cartórios e a Contribuição Previdenciária
Conforme o Regulamento da Previdência Social (Decreto nº 3.048/1999), os notários são segurados obrigatórios do Regime Geral de Previdência Social (INSS) e devem contribuir com a Previdência Social como contribuintes individuais.
Logo os notários e registradores, na condição de pessoa física, devem fazer a contribuição para o INSS de forma individual desde o recebimento da outorga para a realização de suas atividades, conforme as regras específicas da Previdência Social.
Em relação à contribuição previdenciária, o notário é segurado obrigatório nos termos do Decreto 3.048/1999 e insere-se na categoria contribuinte individual desde o recebimento da outorga, sob o percentual de 20% sobre tudo que entra no livro caixa (bruto), observados os salários de contribuição, podendo escolher a modalidade simplificada de recolhimento no percentual de 11%, abrindo mão da aposentadoria por tempo de contribuição (MACHADO, 2005, p.2).
Por ser uma atividade vinculada à pessoa física, na medida em que possuem a permissão para exercer um serviço público, não há previsão legal de constituição do CNPJ.
3. CONCLUSÃO
O presente estudo teve como objetivo analisar os encargos tributários que incidem sobre os serviços notariais e de registro.
Os resultados encontrados foram:
– Os encargos tributários que incidem sobre os notários e dos registradores, na condição de pessoa física são: imposto de renda, imposto sobre serviço (ISS) e contribuição previdenciária.
– Os cartórios são obrigados a possuir CNPJ, embora não possuam personalidade jurídica. A responsabilidade das atividades desenvolvidas é de responsabilidade do tabelião, cujos emolumentos que geram sua remuneração são determinados em publicação anual pelo Estado, que por sua vez, responde com seu próprio patrimônio e recolhem os impostos devidos.
– Também é obrigação do tabelião, a declaração do imposto de renda, na condição de pessoa física, podendo utilizar o Livro Caixa para efetuar deduções mensais, que inclui a remuneração pagas aos empregados bem como a terceiros, desde que haja vínculo empregatício, além das despesas de custeio necessárias à manutenção de sua atividade que gera receita, o que assume um critério subjetivo cujos registros, muitas vezes, são efetuados sem a devida conformidade legal.
– Para diminuir ou mesmo eliminar a falta de conformidade nas declarações de imposto de renda realizada pelos tabeliões, o estudo mostrou que é necessário o intenso acompanhamento dos órgãos competentes, cuja meta principal é orientar e esclarecer sobre os riscos da não conformidade, atuando de forma coercitiva apenas nos casos em se fizer necessário.
– A cobrança de ISS é de competência dos municípios, cuja legalidade é amparada na legislação e com o entendimento do STF que sua cobrança é constitucional.
– Em relação a base de cálculo do ISS, há o entendimento que sua incidência deve ocorrer sobre o preço do serviço, em detrimento a um valor fixo anual.
– A compensação recebida por cartórios na prática de atos gratuitos está sujeita a tributação do ISS, conforme entendimento do STF que reconheceu a constitucionalidade da cobrança do Imposto Sobre Serviços (ISS).
– Os notários e registradores, na condição de pessoa física, devem fazer a contribuição para o INSS de forma individual desde o recebimento da outorga para a realização de suas atividades, conforme as regras específicas da Previdência Social.
A discussão em torno dos pontos discutidos neste trabalho estão longe de acabar, haja visto que há um “jogo de interesse”, tanto por parte dos tabeliões, que buscam resguardar seus direitos, como por parte das prefeituras, que não querem abrir mão de uma receita significativa para o funcionamento da máquina administrativa.
De fato, a legislação que trata do tema é confusa, e mesmo considerando que boa parte da regulamentação é clara e específica, constantemente ocorrem disputas judiciais, na medida em que a competência de tributar é de cada município.
Em meio ao turbilhão de opções e caminhos que podem ser seguidos, o mais prudente e justo é a busca pela justiça fiscal e tributária, baseado nos princípios constitucionais que regem a legislação brasileira.
4. REFERÊNCIAS
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CARRAZZA, Roque Antônio. Inconstitucionalidades dos itens 21 e 21.1, da lista de serviços anexa à LC nº 116/2003. In: TÔRRES, Heleno Taveira (coord.) Imposto Sobre Serviços – ISS na Lei Complementar nº 116/03 e na Constituição. São Paulo: Manolle, 2004.
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GUERRA, Hércules; SILVA FILHO, Paulo Antônio Machado da. O ISSQN devido na prestação dos serviços de registros públicos, cartorários e notariais – A base de cálculo. Revista da Procuradoria-Geral dos Municípios de Belo Horizonte – RPGMBH, Belo Horizonte, ano 2, n. 3, jan./jun., 2009.
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